O Senado aprovou o Projeto de Lei Complementar 125/2022, que foi sancionado pelo presidente da República, convertendo-se na Lei Complementar 225/2026, instituindo o Código de Defesa do Contribuinte, produzindo profundas modificações no campo tributário, mas também em outras searas do direito, como no âmbito penal.
O Código Tributário Nacional, respectivamente, nos artigos 151 e 156, contempla as hipóteses de suspensão e extinção do crédito tributário. As causas de suspensão da exigibilidade do crédito tributário, quais sejam: moratória; o depósito do seu montante integral; as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário administrativo; concessão de medida liminar em mandado de segurança; concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies de ação judicial; e, por fim, o parcelamento.
As hipóteses de extinção do crédito tributário são as seguintes: o pagamento, a compensação, a transação, remissão, a prescrição e a decadência; a conversão de depósito em renda, o pagamento antecipado e a homologação do lançamento nos termos do disposto no artigo 150 e seus §§ 1º e 4º, a consignação em pagamento, nos termos do disposto no § 2º do artigo 164; IX – a decisão administrativa irreformável, assim entendida a definitiva na órbita administrativa, que não mais possa ser objeto de ação anulatória, a decisão judicial passada em julgado, e a dação em pagamento em bens imóveis, na forma e condições estabelecidas em lei.
No âmbito criminal, sucessivas leis regulamentaram o parcelamento e o pagamento do tributo [1]. Nos moldes do artigo 83, §2º, da Lei nº 9.430/1996 [2], a pretensão punitiva do Estado estará suspensa, enquanto a pessoa física ou jurídica estiver incluída em programa de parcelamento, desde que o pedido tenha sido formalizado, em momento anterior ao recebimento da denúncia. O pagamento integral dos débitos tributários, nos termos do artigo 9º, §2º, da Lei nº 10.684/2003, ensejará a extinção da punibilidade. O artigo 69 da Lei nº 11.941/2009 prevê a extinção da punibilidade do agente, quando efetivado o pagamento integral dos débitos originários de tributos e contribuições sociais, incluídos os Por último, tem-se a Lei 12.382/2011 que alterou o artigo 83 da Lei nº 9.430/1996, prevendo a suspensão da pretensão punitiva do Estado no período do parcelamento, desde que o requerimento de parcelamento tenha sido formalizado em momento anterior ao recebimento da denúncia, extinguindo-se, assim, a punibilidade com o pagamento integral dos débitos oriundos de tributos, inclusive acessórios.
Para Leandro Paulsen “o parcelamento formalizado antes do recebimento da denúncia suspende a punibilidade referente aos crimes praticados por particular contra a ordem tributária pelo período que durar” [3]. Também Davi Tangerino “a adesão a programa de parcelamento tributário enseja a suspensão da pretensão punitiva estatual (penal), que perdura enquanto o contribuinte estiver no programa, desde que a referida adesão seja anterior ao recebimento da denúncia criminal” [4].
Apesar do estabelecimento de um marco temporal para a formalização do parcelamento, como a legislação não fixava um limite para a realização do pagamento, a jurisprudência firmou a compreensão de que, independentemente do momento da sua realização, a consequência seria a extinção da punibilidade. Não por acaso, o Supremo Tribunal Federal já havia manifestado que o pagamento integral do débito tributário, ainda que realizado posteriormente ao trânsito em julgado da condenação, constitui causa extintiva da punibilidade, na forma do artigo 9º, §2º, da Lei 10.684/2003 [5].
Nesse sentido, já se afirmava subsistir incoerência legislativa desde o advento da Lei 12.382/2011 que buscou limitar temporalmente o momento em que o parcelamento do tributo repercutia na ação penal, pois “não faz sentido oferecer tratamento mais rigoroso àquele que dá sinais de restituição ao Estado, do que àquele que prefere aguardar eventual desfecho da ação penal”. Além disso, “não parece adequada a limitação temporal imposta ao agente que formaliza o parcelamento do débito tributário indicando a pretensão de quitar os tributos devidos; até porque, com o adimplemento da dívida, independentemente do momento em que ocorra, estará configurada a extinção da punibilidade do agente [6].
Lei dificulta situação do devedor
A Lei Complementar 225/2026 alterou diversos dispositivos, incluindo o Código Penal e a legislação esparsa, nos pontos que versavam sobre a extinção da punibilidade e a suspensão da pretensão punitiva em crimes fiscais. Uma das modificações pretendeu excluir do devedor contumaz a possibilidade de alcançar a suspensão da pretensão punitiva pelo parcelamento e a extinção da punibilidade pelo pagamento do tributo devido.
Ilustrativamente, o 54 da Lei Complementar 225/2026 alterou as disposições constantes no §2º do artigo 69 da Lei nº 11.941/09, prevendo que “a suspensão da pretensão punitiva de que trata o artigo 68 desta Lei e a extinção de punibilidade de que trata este artigo não se aplicam ao agente declarado devedor contumaz em decisão administrativa definitiva e inscrito no Cadastro Informativo dos créditos não quitados do setor público federal (Cadin), previsto na Lei nº 10.522, de 19 de julho de 2002”.
A definição de devedor contumaz, por sua vez, é estabelecida no artigo 11 da Lei Complementar 225/2026, incluindo-se aqui o sujeito passivo cujo comportamento fiscal se caracteriza pela inadimplência substancial, reiterada e injustificada de tributos. O §2º do aludido dispositivo delimita, em três incisos distintos, o que se entende por inadimplência substancial (inciso I [7]), reiterada (inciso II [8]) e injustificada (inciso III [9]).
Na forma como redigido o dispositivo, parece claro que o devedor contumaz deve reunir, concomitantemente, os requisitos qualificadores da inadimplência substancial, reiterada e injustificada. Para impedir a suspensão da ação pelo parcelamento ou pagamento do tributo, exige-se, ainda, que o contribuinte esteja inscrito no Cadastro Informativos dos créditos não quitados do setor público federal (Cadin).
O artigo 11, §7º regulamenta uma hipótese de caracterização do devedor contumaz independentemente dos requisitos anteriormente sinalizados. Assim, também será considerado contumaz o sujeito passivo que for parte [10] relacionada de pessoa jurídica baixada ou declarada inapta nos últimos cinco anos com créditos tributários em situação irregular cujo montante seja igual ou superior a quinze milhões de reais, inscritos ou não em dívida ativa da União, ou que mantém a qualificação de devedor contumaz.
Por fim, há um ponto mais grave cuja inconstitucionalidade é evidente. Trata-se da previsão de dispositivo específico nos artigos 168-A e 337-A do Código Penal, na Lei 9.249/95 [11], 9.430/1996, 10.684/2003 e 11.941/2009. Ao pretender dificultar a situação do devedor contumaz, o legislador previu que mesmo quando perca essa adjetivação jurídica permanece a proibição de suspensão da ação penal pelo parcelamento do tributo ou a extinção da punibilidade pelo pagamento em relação aos atos praticados no período em que era considerado contumaz [12].
O legislador possui uma margem relevante de discricionariedade para definir a política criminal e arrecadatória do país, mas, obviamente, deve mover sua atuação dentro dos parâmetros constitucionalmente legítimos. Nesse preciso sentido, a perda do atributo de devedor contumaz não pode legitimar a perpetuação do impedimento das benesses penais, ainda que durante o período que permitiu a imposição dessa adjetivação jurídica.
A posição consolidada pelo legislador no ponto específico é incoerente e revela uma contradição com a lógica arrecadatória que historicamente circunda a extinção da punibilidade e a suspensão da ação penal como consequência, respectivamente, do pagamento e do parcelamento do tributo. Além disso, o dispositivo em questão permite a projeção de efeitos penais mesmo após o desaparecimento da condição de devedor contumaz, consolidando um agravamento da situação jurídica do agente fundada em direito penal de autor fazendo erodir o princípio da culpabilidade pelo fato.
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[1] A respeito do tema cf. GOMES, Luiz Flávio Gomes; TASSE, Adel El. Os crimes tributários e a extinção de punibilidade. Disponível em: https://www.conjur.com.br/2011-mar-17/coluna-lfg-crimes-tributarios-extincao-punibilidade/. Acesso em 09.01.2026.
[2] Art. 83. A representação fiscal para fins penais relativa aos crimes contra a ordem tributária previstos nos arts. 1o e 2o da Lei no 8.137, de 27 de dezembro de 1990, e aos crimes contra a Previdência Social, previstos nos arts. 168-A e 337-A do Decreto-Lei no 2.848, de 7 de dezembro de 1940 (Código Penal), será encaminhada ao Ministério Público depois de proferida a decisão final, na esfera administrativa, sobre a exigência fiscal do crédito tributário correspondente. (Redação dada pela Lei nº 12.350, de 2010)
[…]
Par. 2º É suspensa a pretensão punitiva do Estado referente aos crimes previstos no caput, durante o período em que a pessoa física ou a pessoa jurídica relacionada com o agente dos aludidos crimes estiver incluída no parcelamento, desde que o pedido de parcelamento tenha sido formalizado antes do recebimento da denúncia criminal. (Incluído pela Lei nº 12.382, de 2011).
[3] PAULSEN, Leandro. Tratado de Direito Penal Tributário Brasileiro. São Paulo: Saraiva Jur, 2025, p. 342.
[4] TANGERINO, Davi. Direito penal tributário. São Paulo: Tirant lo Blanch, 2023, p. 175.
[5] STF, RHC 128245, Relator(a): DIAS TOFFOLI, Segunda Turma, julgado em 23-08-2016.
[6] SOARES, Rafael Junior; BORRI, Luiz Antonio. Os problemas decorrentes dos parcelamentos nos crimes contra a ordem tributária. Boletim do IBCCRIM, v. 315, p. 4, 2019.
[7] § 2º Para os fins do disposto no caput deste artigo, considera-se inadimplência:
I – substancial:
a) em âmbito federal, a existência de créditos tributários em situação irregular, inscritos em dívida ativa ou constituídos e não adimplidos, em âmbito administrativo ou judicial, de valor igual ou superior a R$ 15.000.000,00 (quinze milhões de reais) e equivalente a mais de 100% (cem por cento) do seu patrimônio conhecido, que corresponde ao total do ativo informado no último balanço patrimonial registrado na contabilidade, constante da Escrituração Contábil Fiscal (ECF) ou da Escrituração Contábil Digital (ECD);
b) em âmbito estadual, distrital e municipal, a existência de créditos tributários em situação irregular, inscritos em dívida ativa ou constituídos e não adimplidos conforme previsto em legislação própria, a qual poderá prever valores distintos dos previstos na alínea “a” deste inciso;
[8] II – reiterada: a manutenção de créditos tributários em situação irregular em, pelo menos, 4 (quatro) períodos de apuração consecutivos, ou em 6 (seis) períodos de apuração alternados, no prazo de 12 (doze) meses;
[9] III – injustificada: a ausência de motivos objetivos que afastem a configuração da contumácia.
[10] A lei remete ao art. 4º da Lei 14.596/2023 para delimitar o conceito de parte.
[11] O legislador pretendeu alterar o art. 34 da referida Lei, no entanto, a doutrina já ressaltava que esse dispositivo foi revogado pelo art. 9º, §2º, da Lei 10.684/2003 cf. GOMES, Luiz Flávio Gomes; TASSE, Adel El. Os crimes tributários e a extinção de punibilidade. Disponível em: https://www.conjur.com.br/2011-mar-17/coluna-lfg-crimes-tributarios-extincao-punibilidade/. Acesso em 09.01.2026.
[12] Art. 69 da Lei 11.941.2009: § 3º O fato de o agente deixar de ser considerado devedor contumaz não afasta o disposto no § 2º deste artigo em relação aos atos praticados no período em que era assim considerado.”
Por Vagner José Sobierai e Luiz Antonio Borri
Fonte: CONJUR